淺談基於成本控制體系的預算管理模式構建論文

內容摘要：企業競爭戰略的實施分別需要不同的企業資源與市場環境，並且在制度安排、程序控制等方面均有顯著差異。成本控制與預算管理是企業用於規避經營風險、構建競爭優勢的兩種重要策略，爲尋求兩者的有效切合，形成一套行之有效的管理體系以實現企業的成本領先是許多企業摸索的難題。本文以實例分析基於成本控制體系的預算管理模式的實施要點及其應用價值。

關鍵詞：成本領先戰略成本控制預算管理績效考覈

在波特的三種基本戰略選擇框架中，成本領先戰略是一種最爲明確的戰略，它要求企業面向市場以成本爲競爭導向，使企業成爲行業中的成本優勢企業。當然，每個企業可結合自身條件透過不同途徑如制度重構、流程再造、企業重組等來構建成本領先優勢，增強市場競爭能力。根據現代企業管理理論、預算管理與成本控制理論的內在聯繫，本文采用規範研究和實證分析相結合的方法，以中國石化長嶺煉油化工有限公司爲例，在企業成本控制與預算管理有效整合的基礎上，構建了基於成本控制體系的預算管理新模式，並進行了應用實踐。

預算管理是指企業在既定目標下對未來銷售、生產、成本、現金流入與流出等有關方面的具體系統計劃，以有效地組織與協調企業的生產經營活動。它在企業生產經營活動中具有計劃、組織、協調、控制及考覈等重要功能。但我國許多企業在實施過程中，普遍存在未取得預期效果的問題。這些問題主要包括：預算管理與成本控制相分離、由於資訊不對稱導致的“預算鬆弛”和“預算指標失效”、預算績效評價體系不科學、缺乏彈性、預算管理形式化、虛位化。

成本一預算管理新模式基本框架的構建

（一）全面預算管理內涵挖掘

全面預算包括經營預算與財務預算兩部分，經營預算又是財務預算的基礎。經營預算是指與企業日常業務直接相關、具有實質性基本活動的預算，主要包括：銷售預算、生產預算、製造費用預算、產品成本預算、費用預算等，這些預算以實物量和價值量指標分別反映企業收入與費用的構成情況。從而可知，成本與費用的管理是經營預算管理中的主要內容，是預算管理體系與成本控制體系相互聯繫和促進的關鍵性紐帶。根據這種內在的關聯，筆者認爲，應建立起一種使預算管理有效地促進成本控制，並使成本控制指標不斷得到改進，形成一種隨着生產經營不斷循環，能夠不斷改進和優化成本控制和預算管理指標的成本—預算科學管理體系。

（二）成本—預算管理新模式的基本框架

1.建立一種隨着生產經營的不斷循環能不斷優化成本控制與預算管理指標的成本—預算科學管理體系，克服由於資訊不對稱而產生的“預算鬆弛”，實現預算管理的控制、約束、激勵功能。爲了減少“預算鬆弛”、提高預算指標的有效性，規避由於資訊不對稱產生的道德風險及逆向選擇問題。美國學者韋茨曼（Weitzman）在前蘇聯激勵制度基礎上提出了“激勵模型”，但這一模型實用性較差。之後，國內學者提出的“聯合確定基數法”具有較強的實用性。“聯合確定基數法”將基數納入委託人與代理人之間的博弈程序，促使代理人自動把自己的實際生產能力和盤托出，因爲只有這樣所獲得的獎勵纔是最高。該方法在一些企業實施後取得了明顯的效果，應該說“聯合確定基數法”在解決“預算鬆弛”和“預算指標失效”方面有較強的實用性。因此，本文借鑑“聯合確定基數法”，將其應用在預算管理體系中。

2.建立不斷優化的成本—預算科學管理體系，必須突破成本控制體系與預算管理體系相割裂的侷限。透過分析預算管理的一般框架發現，正是由於“預算鬆弛”的原因，企業總部在編制預算時，往往採用控制理論中的“黑箱控制方法”，將下屬單位的成本管理過程視爲“黑箱”過程，企業總部透過激勵機制來激勵下級單位控制成本而對其成本管理過程本身並不特別關注。“聯合確定基數法”也體現了這一特點，只是“聯合確定基數法”企圖建立一種激勵機制能夠使預算逼近其真實情況。筆者認爲，可以透過突破“黑箱控制方法”的侷限，進而突破將成本管理體系與預算管理體系割裂開來的侷限。

3.建立基於成本控制體系的預算管理新模式的基本框架。爲避免“預算鬆弛”、“黑箱控制方法”及“成本控制與預算管理相分裂”等弊端，本文透過運用組織管理理論中的矩陣型結構模式，建立起以總部、中層生產經營單位以及基層作業單位三個縱向層次、以成本管理及以預算管理爲橫向項目的矩陣式的基於成本控制體系的預算管理新模式的基本框架。這種具有管理創新特徵的新模式，一方面能透過三個縱向層次的成本管理項目組在激勵機制作用下聯合進行成本管理攻關研究並深入到作業成本層面指導成本改進方法，形成不斷循環優化的成本控制體系；另一方面，透過預算管理項目組與成本管理項目組在人員構成上的相互交替、互相參與，能有效地促進基於成本控制體系的預算管理體系的建立，從而有效地提高成本控制和預算管理水平。

二級生產經營單位的成本控制體系構建

爲驗證理論體系的可行性，本文首先運用了科學試驗的方法對二級生產經營單位構建科學成本控制體系進行了試點研究。第一步，選定中國石化長嶺煉油化工有限公司下屬具有代表性的二級單位油港管理處作爲試點單位，其業務範疇主要包括原油購進和成品油輸出，具體作業包括：缷載、輸送、輔助材料生產、經營管理等，屬於典型的生產經營單位，是獨立的成本與利潤中心。因此，試點具有推廣價值。第二步，對其作業方法及成本結構進行分析，尋求“成本黑洞”，確定攻關的主要方向。最後，透過科學試驗和規範分析建立和完善成本控制指標，具體包括裝缷原油的渣油單耗、煤單耗、各環節電單耗、原油剩餘率等指標。再按照統一領導、分級歸管的原則，根據崗位責任制及下達的預算管理指標，將成本控制計劃與指標逐級、逐項分解爲可操作、可控制的指標落實到責任個人。以此來加強對成本的

分析與監督，從而構建全面科學的成本控制體系。

（一）基於成本控制體系的預算管理執行模式設計

爲實現預算管理有效地促進成本控制，並使成本控制指標不斷得到改進，形成一種隨着生產經營不斷循環，能夠不斷改進和優化成本控制和管理指標的成本—預算科學管理體系的研究目標，本文設計了二級生產經營單位的基於成本控制體系的預算管理執行模式（見圖1）。

從該執行模式可以看出，成本控制體系、預算管理體系及建立在這兩大體系基礎之上的績效考覈評價和獎懲體系，這三大體系相互之間的結構關係，以及執行模式特點如下：

1.從構建程序上體現了成本控制體系的先期建立爲預算管理體系和績效考覈評價及獎懲體系的建立奠定基礎，只有依照成本控制體系、預算管理體系、績效考覈評價及獎懲體系的先後順序建立起三大體系，後面兩大體系的建立才具有堅實的基礎、富有科學性。

2.三大體系之間既體現了雙向資訊流關係，又體現了正向控制和反饋控制的原理和作用。成本控制體系爲預算管理體系提供必需的資訊，後者又反向爲前者提供控制資訊並施加反饋控制力。成本控制體系與預算管理體系同時爲績效考覈評價及獎懲體系提供資訊支撐，績效考覈評價及獎懲體系又同時反向爲前面兩大體系提供控制資訊並施加反饋控制作用力。

3.三大體系之間體現了隨着生產經營的循環實現不斷促進、逐步優化的長效機制。前一循環的實際成本控制指標被預算管理體系與績效考覈及獎懲體系所吸收，並被反映在本次循環對成本控制體系的要求之中，在績效考覈及獎懲體系的激勵作用下，又促進了二級生產經營單位降低成本的積極性，從而能進一步在本次循環中優化成本控制指標。如此不斷循環優化，從而逐步健全和完善基於成本控制體系的預算管理模式。

由此可見，此二級生產經營單位的.基於成本控制體系的預算管理模式能有效建立起一種使預算管理與成本控制相互促進，隨着生產經營循環能不斷改進和優化兩類指標的研究目標。

（二）新預算管理模式的制度設計與實施

根據試驗結果及企業具體情況，本文科學地制訂了二級單位的成本控制體系、預算管理體系、績效考覈評價及獎懲體系的相關制度，並將其付諸實施。透過實踐檢驗與完善，筆者認爲，基於成本控制體系的預算管理模式具有結構嚴謹、循序漸進、激勵相容、相得益彰等特徵，是一種行之有效的全面管理系統。在制度設計與實施中應從如下幾個方面把握住要點：

1.預算指標的編制主要是以成本控制指標爲基礎的，應避免一味地脫離實際地追求預算指標的降低。否則將會給作業基層造成過大的壓力，並使預算指標落空，反而達不到成本控制的目的。

2.預算指標的實現情況可作爲績效評估的重要標準，但不可將此作爲唯一的考評標準，否則將促使“預算鬆馳”現象的發生，造成無效成本損失。

3.績效考評及獎懲體系是連接成本控制與預算管理的紐帶，充當體系良性循環發展的原動力。因此，健全績效考覈評價及獎懲體系尤爲重要。在實踐中，透過組建績效考評委員會、建立目標責任制及個人風險抵押機制、設定科學的指標獎懲權重係數等策略在公司內部形成了較爲完善的績效考覈評價及獎懲體系。

4.該模式是成本控制體系、預算管理體系、績效考評體系三個體系相互交叉融合的系統。因此，企業必須對三個體系分別進行詳盡分析並尋求兩兩間的相互關聯從而編制具體的實施細則。此外，基於成本控制的預算管理模式涉及企業的全方位、全過程和全體人員，應加強企業內部的資訊溝通渠道建設，強調全員參與的管理模式。

基於成本控制體系的預算管理新模式及效果評價

（一）基於成本控制體系的預算管理新模式特點

在建立和健全了二級生產經營單位的基於成本控制體系的預算管理執行模式的基礎上，筆者進一步設計了整個企業的基於成本控制體系的預算管理模式。該模式除具有二級生產經營單位基於成本控制體系的預算管理模式的特點外，還具有如下顯著特徵：

1.體現了多層次管理體系的特點。整個企業的基於成本控制體系的預算管理模式既體現了對總部各專業職能部門起到成本控制和預算管理的作用，又體現了對下屬各二級生產經營單位的成本控制體系和預算管理體系的指導與調控作用。

2.體現了企業對不同的下屬二級單位集權與分權程度的調控。長嶺煉油化工有限公司作爲中國石化剝離出來的生產經營型企業，下屬單位數量較多。因此，根據各個二級單位的具體情況，採用了以事業部製爲主的分權管理模式。爲了有力地推行科學的成本管理和預算管理，在成本控制體系和預算管理體系中又採取了具有集權特點的矩陣管理模式。

3.企業總部全面預算管理委員會在整個企業的基於成本控制體系的預算管理執行模式中既起到決策和全面指導預算管理的作用，又起到引導和協調成本控制體系的作用。因此，必須強化該委員會的職能和權限，而不應象以往那樣將其視爲虛設的機構。

（二）基於成本控制體系的預算管理新模式的效果評價

基於成本控制體系的預算管理模式在長嶺煉油化工有限公司進行的實踐與改善應用過程中，發揮了其獨特的優勢和作用，獲得了較爲滿意的經濟效益及社會效益。這些效果主要體現在：

1.預算編制從傳統的從上而下的“去年數字增量法”轉變爲以成本控制爲主線的“自上而下、自下而上、分級編制、逐級彙總”的編制程序。實現了對企業生產經營活動的有效控制與管理。

2.預算執行由着重落實預算制度向提高預算控制和約束力的轉變。單位內部加強了生產職能部門與財務部門的合作，使成本控制與預算管理融爲一體，相互促進。一方面增加了預算的科學性、可行性；另一方面加強了成本控制指標的激勵性與約束力。另外，還促進績效考覈體系的有效實施與完善。

3.預算控制由被動控制轉變爲主動控制和自我控制。財務部門能從日常繁瑣的收支業務中解脫出來，投入更多精力進行成本控制指標的審覈與預算指標的分解，並能加強對生產經營活動的全方位、全過程的控制。另外，預算考覈也從/:請記住我站域名/原來的結果考覈向按月預考覈、年度考覈轉變。這些都確保了成本控制及預算目標的成功實現。

4.推行基於成本控制體系的預算管理新模式，在試點單位獲得了巨大的經濟效益。如油港處在採取了“匹配性機泵滿負荷執行”、“自動變頻調速控制機泵執行”等幾項用電成本控制措施後，20__年與20__年兩年共計節約用電量達516558度，兩年共計節約24.2萬元；透過採取“無蒸氣缷油法”、“回水加溫法”、“分倉加溫法”等措施及煤爐替代油爐產蒸氣的工藝，減少燃料油消耗量2065.2噸，節約成本達378萬元。

本文透過實例研究及其成果的推廣應用，充分證明了在企業推行基於成本控制體系的預算管理模式，既體現了將成本控制體系與全面預算管理體系有機結合，達到有效促進成本控制和全面預算管理的雙重目的，又能形成隨着生產經營不斷循環，而不斷改進和優化成本控制和預算管理的機制，以期該研究成果可在石化及其它行業進行推廣。

參考文獻：

1.邁克爾?波特.競爭優勢.華夏出版社,1997

2.斯蒂芬?布魯克森.預算管理.上海科學出版社,20__